Abolicja podatkowa - czym jest i kogo dotyczy?

• Autor: Marcin Sądej

W związku z zakończeniem roku podatkowego podatnicy uzyskujący dochody za granicą muszą pamiętać o opcji zastosowania ulgi abolicyjnej. Warto zatem przypomnieć, na czym polega abolicja podatkowa i kogo może dotyczyć. Kwestie te postaramy się wyjaśnić w poniższej analizie.

Na czym polega abolicja podatkowa?

Na gruncie podatku PIT ulga abolicyjna jest uregulowana w art. 27g ustawy PIT. W przepisie tym czytamy, że podatnik podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, rozliczający się na zasadach metody unikania podwójnego opodatkowania w postaci proporcjonalnego odliczenia, uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

• ze stosunku pracy i umów podobnych
• z działalności wykonywanej osobiście
• z pozarolniczej działalności gospodarczej
• z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi
  – ma prawo odliczyć od podatku dochodowego kwotę stanowiącą różnicę między podatkiem obliczonym według metody proporcjonalnego odliczenia a kwotą podatku obliczonego od dochodów według metody wyłączenia z progresją.

Co istotne, wysokość odliczenia nie może jednak przekroczyć kwoty 1360 zł. Odliczenia podatnik dokonuje w zeznaniu rocznym poprzez załącznik PIT/O.

Ulga abolicyjna polega zatem na obliczeniu kwoty podatku z zastosowaniem metody proporcjonalnego odliczenia oraz z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją. Jeżeli w wyniku takiego obliczenia powstała różnica, to podlega odliczeniu od rocznego podatku dochodowego. Przy czym kwota odliczenia nie może wynosić więcej niż 1360 zł.

Odliczenie nie przysługuje w sytuacji, gdy dochody zostały osiągnięte na terytoriach krajów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową (tzw. raje podatkowe).

Dodajmy również, że powyższe wyliczenie źródeł przychodów, do których zastosowanie może mieć ulga abolicyjna ma charakter katalogu zamkniętego. Jak bowiem wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 21.02.2022 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.1068.2021.2.KF:

W rezultacie przychody inne niż te, określone w art. 27g ustawy PIT, nie mogą być objęte abolicją podatkową.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że ulga ta ma zastosowanie do określenia wysokości podatku należnego za dany rok podatkowy wykazanego w zeznaniu rocznym – a contrario: nie ma zastosowania do określenia wysokości należnej zaliczki od dochodu uzyskiwanego w trakcie roku podatkowego (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25.05.2022 r., I SA/Gd 1685/21).

Kogo dotyczy abolicja podatkowa?

W pierwszej kolejności należy wskazać, że ulga abolicyjna dotyczy polskich rezydentów podatkowych obciążonych nieograniczonym obowiązkiem podatkowym. Ulga obejmuje zatem dochody rezydentów polskich uzyskujących dochody za granicą. Nie dotyczy natomiast dochodów uzyskiwanych przez nierezydentów poza granicami kraju. Dodajmy, że nierezydenci osiągający dochody poza terytorium RP nie rozliczają z tego tytułu podatku w Polsce.

Po drugie, ulga abolicyjna przysługuje wyłącznie tym podatnikom, którzy uzyskują dochody ze źródeł wymienionych w art. 27g ustawy PIT w krajach, z którymi jako metoda unikania podwójnego opodatkowania obowiązuje metoda proporcjonalnego odliczenia.

Na marginesie dodajmy, że metoda proporcjonalnego odliczenia jest właściwa również w zakresie dochodów uzyskiwanych w krajach, z którymi Polska żadnej umowy nie zawarła. To powoduje, że z ulgi abolicyjnej nie mogą skorzystać podatnicy uzyskujący dochody w krajach, gdzie unikanie podwójnego opodatkowania odbywa się poprzez metodę wyłączenia z progresją.

Zapłata zagranicznego podatku jako warunek zastosowania ulgi abolicyjnej

Z aktualnego orzecznictwa sądowego wynika, że warunkiem zastosowania ulgi abolicyjnej jest zapłata zagranicznego podatku. Jeśli dochodzi jedynie do obliczenia hipotetycznego podatku, którego polski rezydent nie musi zapłacić za granicą (np. z uwagi na tamtejsze zwolnienie od podatku), to nie jest możliwe zastosowanie ulgi abolicyjnej w polskim zeznaniu podatkowym.

W wyroku WSA w Gdańsku z dnia 05.04.2022 r., I SA/Gd 1235/21, czytamy, że w sytuacji, gdy podatnik nie zapłaci podatku za granicą, w ogóle nie dochodzi do podwójnego opodatkowania. Tym samym, w sytuacji gdy skarżący nie uiszczał za granicą podatku, nie będzie mogła mieć zastosowania metoda proporcjonalnego odliczenia, a w konsekwencji nie będzie on mógł skorzystać z ulgi abolicyjnej określonej w art. 27g ustawy PIT.

Podobnie też NSA w wyroku z dnia 03.06.2022 r., II FSK 2785/19, wskazał, że w sytuacji, gdy podatnik nie zapłacił podatku w Brazylii, nie ma kwoty do odliczenia z art. 27g ust. 2 ustawy PIT. Tym samym nie przysługuje prawo do zastosowania ulgi abolicyjnej.

Podsumowując, możemy stwierdzić, że chociaż ulga abolicyjna jest regulowana tylko przez jeden przepis ustawy PIT, to jednak jej zastosowanie nie jest zadaniem prostym. Aby ulga mogła być stosowana, konieczne jest spełnienie kilku warunków ustawowych, o których warto wiedzieć i nie zapominać.