Przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego

• 2024-02-07
• Autor: Marcin Sądej

Przedawnienie powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego bez zaspokojenia wierzyciela, jakim jest Skarb Państwa lub też jednostka samorządu terytorialnego. Należy jednak mieć na uwadze, że w pewnych okolicznościach może dojść do przerwania biegu terminu przedawnienia, co będzie przedmiotem naszej dzisiejszej analizy.

Przedawnienie i przerwanie biegu przedawnienia

Przede wszystkim, jak podaje art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin przedawnienia może zostać przerwany lub zawieszony. Istotne jest, aby prawidłowo odróżniać te dwie instytucje. W przypadku zawieszenia terminu przedawnienia termin biegnie dalej po okresie zawieszenia. Natomiast w przypadku przerwania terminu – biegnie na nowo.

W zakresie okoliczności powodujących przerwanie biegu terminu przedawnienia należy wskazać przede wszystkim na treść art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej – bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Przykładowo zobowiązanie w podatku PIT za 2017 rok (z terminem płatności do 30 kwietnia 2018) przedawnia się z końcem 2023 roku. Jeżeli organ podatkowy 30 grudnia 2022 r. zastosuje środek egzekucyjny, to termin przedawnienia zostanie przedłużony do 30.12.2027 roku. Nie jest przy tym wykluczone, aby dochodziło do wielokrotnego przerwania biegu przedawnienia.

Warto zwrócić uwagę, że powyższy przepis uzależnia skuteczność zastosowania środka egzekucyjnego, jako przesłanki przerwania biegu terminu przedawnienia, od zawiadomienia o nim podatnika, wprowadza swoistego rodzaju warunek.

Zastosowanie środka egzekucyjnego tak długo nie wywołuje skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, dopóki podatnik nie zostanie o nim zawiadomiony. Późniejsze w stosunku do zastosowanego środka egzekucyjnego zawiadomienie skutkuje natomiast przerwaniem biegu terminu przedawnienia już od dnia zastosowania tego środka.

Nie może to jednak oznaczać, że warunek zawiadomienia może ziścić się w każdym czasie, tj. również po okresie przedawnienia. Przepis art. 70 § 4 O.p. przewiduje wyłącznie dwie przesłanki przerwania biegu terminu przedawnienia, tj.:

• zastosowanie środka egzekucyjnego oraz
• zawiadomienie o tym podatnika.

Zastosowanie środka egzekucyjnego wiąże się zawsze z obowiązkiem zawiadomienia o tym zobowiązanego. Jest to warunek ważności i skuteczności czynności egzekucyjnych. Jak podaje WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 23.04.2021 r., I SA/Gl 650/21:

Przykładowo zobowiązanie w podatku PIT za 2017 rok (z terminem płatności do 30 kwietnia 2018) przedawnia się z końcem 2023 roku. Jeżeli organ podatkowy 30 grudnia 2023 zastosuje środek egzekucyjny, ale powiadomi o tym podatnika w dniu 2 stycznia 2024 r., to zobowiązanie ulegnie przedawnieniu. W takim przypadku nie dojdzie do przerwania biegu terminu przedawnienia. Zobowiązanie podatkowe wygaśnie.

Co to jest środek egzekucyjny?

Jak podaje art. 1a pkt 12 lit. a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych środkiem egzekucyjnym jest egzekucja:

• z pieniędzy,
• z wynagrodzenia za pracę,
• ze świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego oraz ubezpieczenia społecznego, a także z renty socjalnej,
• z rachunków bankowych,
• z innych wierzytelności pieniężnych,
• z praw z instrumentów finansowych w rozumieniu przepisów o obrocie instrumentami finansowymi, zapisanych na rachunku papierów wartościowych lub innym rachunku, oraz z wierzytelności z rachunku pieniężnego służącego do obsługi takich rachunków,
• z papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych,
• z praw majątkowych zarejestrowanych w rejestrze akcjonariuszy,
• z weksla,
• z autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych oraz z praw własności przemysłowej,
• z udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością,
• z pozostałych praw majątkowych,
• z ruchomości,
• z nieruchomości.

Powyższy katalog, chociaż obszerny, ma jednak charakter zamknięty i wyłączny.

Zawiadomienie podatnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego

Zawiadomienie podatnika stanowi w tym przypadku jeden z obowiązkowych elementów przerwania biegu przedawnienia. W orzecznictwie można spotkać się z poglądem, że zawiadomienie zobowiązanego o zastosowaniu środka egzekucyjnego, aczkolwiek niezbędne dla wypełnienia wymogów art. 70 § 4 O.p., nie musi nastąpić przed tym zastosowaniem.

Przykładowo, skoro zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku zobowiązanego doręczono bankowi prowadzącemu jego rachunek, to w tym właśnie dniu doszło do przerwania biegu przedawnienia. Nie jest przy tym istotne, kiedy doręczono zobowiązanemu zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego (wyrok NSA z dnia 30.07.2021 r., III FSK 3839/21).

Podobnie też WSA w Opolu w wyroku z dnia 10.12.2020 r., I SA/Op 273/20:

Z perspektywy podatników zagadnienie przerwania biegu terminu przedawnienia ma istotne znaczenie, ponieważ może prowadzić do wielokrotnego rozpoczęcia obliczania terminu przedawnienia. Warto pamiętać, że w przypadku środka egzekucyjnego dla skutecznego przerwania biegu ważne jest nie tylko jego zastosowanie, ale i zawiadomienie podatnika.